Portál pre obce,
rozpočtové a príspevkové organizácie

Online časopis

Odpisovanie dlhodobého majetku v štátnej správe a samospráve

Podľa § 21 opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky z 8. augusta 2007 č. MF/16786/2007-31, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre rozpočtové organizácie, príspevkové organizácie, štátne fondy, obce a vyššie územné celky v z. n. p. (ďalej len „postupy účtovania“) sa ­dlhodobý majetok člení na:

  • dlhodobý nehmotný majetok,
  • dlhodobý hmotný majetok,
  • dlhodobý finančný majetok,
  • dlhodobé pohľadávky.

Ako dlhodobý nehmotný majetok sa účtujú aktivované náklady na vývoj, softvér, oceniteľné autorské práva, technické zhodnotenie, ak nie je súčasťou ocenenia dlhodobého nehmotného majetku, ktorých ocenenie je vyššie ako suma 2 400 eur, ktorá je ustanovená pre nehmotný majetok v § 22 ods. 7 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej „zákon o dani z príjmov“), a doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok.

Ako dlhodobý nehmotný majetok sa účtuje podľa vnútorného predpisu účtovnej jednotky aj drobný nehmotný majetok, ktorého cena sa rovná alebo je nižšia ako suma 2 400 eur a doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok.

Ako dlhodobý hmotný majetok sa účtujú:

  1. pozemky, stavby, byty a nebytové priestory, umelecké diela, zbierky, predmety z drahých kovov,
  2. samostatné hnuteľné veci, s výnimkou hnuteľných vecí uvedených v bode 1. a súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie s dobou použiteľnosti dlhšou ako jeden rok a v ocenení vyššom ako 1 700 eur podľa § 22 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov,
  3. pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky,
  4. základné stádo a ťažné zvieratá, bez ohľadu na ich obstarávaciu cenu,
  5. otvárky nových lomov, pieskovní a hlinísk, technická rekultivácia a technické zhodnotenie, ak nie sú súčasťou obstarávacej ceny dlhodobého hmotného majetku; súčasťou technickej rekultivácie môžu byť len stavby, napríklad komunikácie, ktoré svojím charakterom, účelom a rozsahom slúžia na vykonanie technickej rekultivácie, pričom technická rekultivácia nie je dlhodobým hmotným majetkom, ak tak ustanovuje osobitný predpis.

Ako dlhodobý hmotný majetok sa účtuje na základe vnútorného predpisu účtovnej jednotky aj drobný dlhodobý hmotný majetok, ktorého ocenenie sa rovná alebo je nižšie ako suma 1 700 eur a prevádzkovo-technické funkcie sú dlhšie ako jeden rok.

Ako dlhodobý finančný majetok sa účtujú napríklad umelecké diela, zbierky, predmety z drahých kovov, pozemky, ktoré sú obstarané za účelom dlhodobého uloženia voľných peňažných prostriedkov, pôžičky poskytnuté účtovnou jednotkou s dobou splatnosti alebo zostatkovou dobou splatnosti dlhšou ako 1 rok.

Dlhodobé pohľadávky sú pohľadávky, ktorých dohodnutá doba splatnosti alebo zostatková doba splatnosti je dlhšia ako 1 rok.

Podľa § 25 ods. 2 postupov účtovania sa dlhodobý majetok, ku ktorému má účtovná jednotka vlastnícke právo alebo právo správy majetku štátu, právo správy majetku obce alebo právo správy majetku vyššieho územného celku (ďalej len „právo správy majetku“), účtuje v účtovnej triede 0 – Dlhodobý majetok.

Ako dlhodobý majetok sa účtuje aj technické zhodnotenie dlhodobého majetku, ku ktorému má účtovná jednotka vlastnícke právo alebo právo správy majetku a to bez ohľadu na to, či majetok, na ktorý sa technické zhodnotenie vzťahuje, bol odpísaný alebo sa ešte odpisuje. Technické zhodnotenie dlhodobého majetku sa účtuje na tom majetkovom účte, na ktorom sa účtuje majetok, ktorého sa technické zhodnotenie týka.

Pokiaľ účtovná jednotka používa majetok, ktorý má v prenájme alebo vo výpožičke, nemá právo odpisovania tohto majetku. Prenajatý majetok a majetok vo výpožičke vedie účtovná jednotka v podsúvahe a informácie o ňom uvádza aj v Poznámkach účtovnej závierky.

Ako dlhodobý majetok sa účtuje technické zhodnotenie majetku, ktorý má účtovná jednotka v nájme, ak sa na tom písomne dohodla s prenajímateľom. Technické zhodnotenie takéhoto majetku sa účtuje na účte 029 – Ostatný dlhodobý hmotný majetok. V účtovníctve prenajímateľa sa v takom prípade náklady na technické zhodnotenie neúčtujú.

Ako dlhodobý majetok sa v účtovníctve nájomcu účtuje aj majetok obstaraný formou finančného prenájmu s právom kúpy najatej veci (lízing) alebo majetok, ktorý si účtovná jednotka obstarala formou prefinancovania nebankovou inštitúciou, keď majetok spláca na zá­klade splátkového kalendára (dnes sa často vyskytuje pri obstarávaní motorových vozidiel – často nazývaný tiež „autokredit“).

Ak sa realizuje technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky, účtuje sa na účte 029 – Ostatný dlhodobý hmotný majetok. K tejto problematike vydalo Ministerstvo financií Slovenskej republiky Metodické usmernenie Ministerstva financií Slovenskej republiky z 23. 7. 2015 č. MF/017827/2015-31 o účtovaní nehnuteľných kultúrnych pamiatok, ktoré je zverejnené na webovom sídle MF SR. Na účte 029 – Ostatný dlhodobý hmotný majetok sa podľa § 32 ods. 11 postupov účtovania účtuje aj obnova kultúrnej pamiatky v zmysle osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 49/2002 Z. z. o ochrane pamiatkového fondu v z. n. p.

Dlhodobý majetok sa účtuje v cene obstarania a z tejto ceny sa odpisuje. Na účely zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“) sa obstarávacou cenou rozumie cena, za ktorú sa majetok obstaral vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním a všetky zníženia obstarávacej ceny. Súčasťou obstarávacej ceny majetku nie sú napr.:

  • úroky z úverov, ak sa v zmysle vnútorného účtovného predpisu účtovnej jednotky neúčtujú ako súčasť obstarávacej ceny do momentu uvedenia majetku do užívania (je na rozhodnutí účtovnej jednotky),
  • penále, pokuty, poplatky z omeškania,
  • náklady na prípravu a zaškolenie zamestnancov,
  • náklady na opravy a udržiavanie majetku (pozor na rozlíšenie medzi opravou a technickým zhodnotením).

Odpisový plán a odpisy

Pri zaradení dlhodobého majetku do užívania je účtovná jednotka povinná vypracovať svoj odpisový plán, na základe ktorého sa bude dlhodobý majetok odpisovať. Účtovná jednotka by mala pri zostavovaní odpisového plánu veľmi dôsledne posúdiť dobu životnosti, počas ktorej sa bude majetok odpisovať. Majetok sa odpisuje len do výšky jeho ocenenia v účtovníctve. Odpisy predstavujú trvalé zníženie hodnoty dlhodobého majetku v dôsledku jeho používania. Majetok sa opotrebuje aj keď sa nevyužíva (morálne a fyzické opotrebenie).

Podľa § 7 zákona o účtovníctve je účtovná jednotka povinná účtovať tak, aby účtovná závierka poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva a o finančnej situácii v účtovnej jednotke. Pritom zobrazenie v účtovnej závierke je verné, ak obsah položiek účtovnej závierky zodpovedá skutočnosti. Preto by sa pri tvorbe odpisového plánu mali zohľadniť všetky faktory, ktoré budú mať v budúcnosti vplyv na opotrebenie majetku, a tým na jeho životnosť a výšku odpisov, napr.:

  • očakávané použitie a predpokladaná intenzita využívania majetku,
  • predpokladané fyzické opotrebenie majetku v závislosti od bežných podmienok jeho používania (napr. zmennosť, klimatické, resp. poveternostné podmienky, predpokladaný plán opráv, zabezpečenie pravidelnej bežnej starostlivosti),
  • technické a morálne zastaranie majetku (nielen v priebehu používania, ale aj v momente zaradenia do používania),
  • zákonné a iné obmedzenia pri používaní majetku.

Niektoré skutočnosti sa pri zaradení majetku do užívania nedajú predpokladať (napr. zmena podmienok používania majetku, nadmerná kazovosť majetku a pod.). Preto je účtovná jednotka povinná v takomto prípade posúdiť technický stav majetku a prehodnotiť odpisový plán tak, aby majetok nebol príliš rýchlo odpísaný a naopak, odpísaný príliš pomaly. Uvedené skutočnosti ustanovuje aj § 30 ods. 7 a 8 postupov účtovania.

Rovnako aj pri inventarizácii by mala účtovná jednotka posúdiť zostatkovú cenu majetku a výšku oprávok ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. V prípade, že sa zistí, že zostatková cena nevystihuje fyzický stav majetku a jeho zostatková doba použiteľnosti podľa odpisového plánu nezodpovedá zistenému skutočnému fyzickému stavu majetku, odpisový plán sa upraví a upraví sa aj zostatková doba odpisovania. Odpisovanie majetku sa buď spomalí alebo, naopak, urýchli. Spätne sa odpisy neupravujú.

Ak účtovná jednotka považuje odpisový plán za chybný už od začiatku odpisovania (hlavne v prípadoch významných hodnôt – najčastejšie ide o nehnuteľnosti), v takom prípade sa odporúča odpisový plán opraviť a rozdiely za minulé účtovné obdobia zaúčtovať v zmysle ustanovenia § 6 postupov účtovania ako opravu chýb minulých účtovných období.

V súvislosti s úpravou ­odpisov ­dlhodobého majetku spätne bolo vydané metodické usmernenie Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/013292/2017-352 zo dňa 29. 5. 2017 o odpisovaní ­dlhodobého majetku v znení dodatku č. 1. a metodická pomôcka č. MF/019776/2017-352 zo dňa 4. 12. 2017 k postupom účtovania opravy odpisov dlhodobého hmotného majetku a účtovania technického zhodnotenia dlhodobého hmotného majetku – praktické príklady v znení dodatku č. 1.

Odpisy sa v organizáciách štátnej správy a samosprávy počítajú a účtujú na mesačnom základe. Začiatok odpisovania majetku si účtovná jednotka určí vo svojom vnútornom predpise. Účtovná jednotka môže začať majetok odpisovať v tom mesiaci, v ktorom majetok zaradila do používania, alebo v mesiaci nasledujúcom po mesiaci zaradenia majetku do používania. V praxi je častejší druhý prípad. Na rozdiel od podnikateľských subjektov sa v účtovných jednotkách štátnej správy a samosprávy uplatňuje metóda rovnomerného odpisovania majetku, metóda zrýchleného odpisovania sa nepoužíva. Účtovné odpisy sa zaokrúhľujú podľa odpisového plánu a účtujú sa na ťarchu účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku a v prospech účtov účtových skupín 07 – Oprávky k dlhodobému nehmotnému majetku alebo 08 – Oprávky k dlhodobému hmotnému majetku.

Vzor odpisového plánu zostaveného v zmysle vnútornej smernice o odpisovaní majetku:

Názov a sídlo účtovnej jednotky:

Obec Príkladná

Názov (druh) majetku:

Osobný automobil Škoda Octavia

Inventárne číslo majetku:

12/2019

Dátum obstarania, číslo dokladu:

15. február 2019 faktúra č. FD19045

Dátum zaradenia do používania, číslo dokladu:

21. 2. 2019 ID19022

Inventárne číslo:

DHM022019

Obstarávacia cena:

18 900,− €

Doba odpisovania v mesiacoch:

96 mesiacov

Dátum začiatku odpisovania:

Marec 2019

Vypracoval:

p. Malá

Schválil:

p. Veselý

Mesiac/Rok

Odpis v €

Oprávky v €

Zostatková cena v €

Poznámky

3/2019

196,87

196,87

18 703,13

 

4/2019

196,87

393,74

18 506,26

 

5/2019

196,87

590,61

18 309,39

 

6/2019

196,87

787,48

18 112,52

 

7/2019

196,87

984,35

17 915,65

 

8/2019

196,87

1 181,22

17 718,78

 

 atď.

♦ Príklad č. 1: Výpočet odpisov po uskutočnenom technickom zhodnotení a predĺžení životnosti majetku

Účtovná jednotka si v roku 2010 obstarala nehnuteľnosť – administratívnu budovu. Obstarávacia cena budovy bola 300 000 eur. Životnosť bola stanovená na 40 rokov. V roku 2017 vykonala technické zhodnotenie budovy, ktoré bolo zaradené do užívania k 1. 1. 2018. Vykonané technické zhodnotenie bolo v sume 70 000 eur. Obstarávacia cena budovy sa vykonaným technickým zhodnotením zvýši na 370 000 eur. Účtovná jednotka rozhodla o predĺžení životnosti budovy v súvislosti s vykonaným technickým zhodnotením o 10 rokov.

Výška ročného odpisu pred uskutočnením technického zhodnotenia je 300 000 : 40 rokov = 7 500 eur ročne.

Kumulované oprávky za roky 2010 až 2017 boli: 7 500 x 8 rokov = 60 000 eur.

Zostatková cena k 31. 12. 2017 je: 240 000 eur.

V roku 2018 sa zostatková cena navýši o sumu technického zhodnotenia: 240 000 + 70 000 = 310 000 eur.

Budova sa ešte bude odpisovať 42 rokov. Ročný odpis bude: 310 000 : 42 = 7 380,95 eur.

* * *

Často sa stáva, že účtovná jednotka uplatňuje pri odpisovaní majetku postup podľa § 26 zákona o dani z príjmov, tzn., že doba odpisovania majetku zodpovedá dobe odpisovania podľa tohto zákona. Tento postup sa z hľadiska účtovníctva nepovažuje za správny, pretože daňové odpisy, na rozdiel od účtovných odpisov, nevyjadrujú skutočnú mieru opotrebenia majetku. Daňové odpisy by mala používať len tá účtovná jednotka, ktorá má povinnosť podať daňové priznanie k dani z príjmov právnických osôb, a to len na účely výpočtu základu dane. To znamená, že v účtovníctve účtovnej jednotky sa účtujú účtovné odpisy a k úprave účtovných odpisov na daňové odpisy dôjde priamo v tlačive daňového priznania, pri výpočte základu dane. Daňové odpisy sa počítajú ako ročné odpisy, na rozdiel od účtovných odpisov s výnimkou prvého a posledného roku odpisovania, v ktorom sa do základu dane zahŕňa iba pomerná časť daňových odpisov, pričom sa o daňových odpisoch v účtovníctve účtovnej jednotky neúčtuje.

Daňové priznanie k dani z príjmov právnických osôb a vyčíslenie rozdielu medzi účtovnými a daňovými odpismi:

V prípade, že účtovná jednotka vlastní majetok (vykonáva správu majetku), ktorý je v spoluvlastníctve (výkone správy) viacerých vlastníkov (správcov majetku), odpisy sa vypočítajú a účtujú podľa spoluvlastníckeho podielu v účtovníctve každého spoluvlastníka samostatne.

♦ Príklad č. 2:

Príspevková organizácia vlastní osobný automobil, ktorý využíva na svoju hlavnú činnosť aj na podnikateľskú činnosť. Obstarávacia cena automobilu je 20 000 eur. Doba používania je 10 rokov. Ročný účtovný odpis je 2 000 eur. Využitie na podnikateľskú činnosť je vo výške 20 % využitia automobilu. Ročný účtovný odpis pripadajúci na podnikateľskú činnosť je 400 eur.

Doba odpisovania osobného automobilu podľa zákona o dani z príjmov je 4 roky. Z toho vyplýva že ročný daňový odpis je 5 000 eur. Keďže automobil je pre podnikateľskú činnosť využívaný len na 20 % z celkového používania, príslušný ročný daňový odpis je 1 000 eur.

Aj na tomto jednoduchom príklade vidieť rozdiel vo výške ročného odpisu, pokiaľ účtovná jednotka po­užíva účtovné odpisy (za predpokladu životnosti automobilu 10 rokov) a daňové odpisy (životnosť 4 roky). Rozdiel medzi ročnými odpismi je 3 000 eur (5 000 – 2 000).

Majetok, ktorý sa neodpisuje

Podľa § 28 ods. 2 zákona o účtovníctve sa neodpisujú pozemky, predmety z drahých kovov a iný majetok vymedzený osobitnými predpismi (umelecké diela a zbierky). Pritom ako umelecké dielo sa neúčtuje napr. predmet kultúrnej hodnoty podľa osobitného predpisu, historický knižničný fond a historický knižničný dokument, literárne dielo, vedecké dielo a umelecké dielo podľa osobitného predpisu.

O umeleckých dielach a predmetoch obstarávaných za účelom výz­doby a doplnenia interiérov, ktoré možno oceniť podľa právnych predpisov a nie sú súčasťou stavebných objektov, sa účtuje na účte 032 – Umelecké diela a zbierky.

Majetok, ktorý nie je možné oceniť vzhľadom na jeho historickú hodnotu (historické obrazy, budovy, sochy atď.) sa neúčtujú, ale sa vedú len v podsúvahovej evidencii, keďže nie je možné vyčísliť jeho historickú hodnotu.

Ak si účtovná jednotka obstará umelecké diela, zbierky, predmety z drahých kovov, pozemky za účelom dlhodobého uloženia voľných peňažných prostriedkov, ide o dlhodobý finančný majetok, ktorý sa účtuje na účte 069 – Ostatný dlhodobý finančný majetok.

Komponentné odpisovanie dlhodobého hmotného majetku

Komponentné odpisovanie hmotného majetku umožňuje rozložiť samostatný hnuteľný majetok na jednotlivé oddeliteľné časti a odpisovať tieto časti samostatne, pričom obstarávacia cena každej oddeliteľnej časti musí byť vyššia ako 1 700 eur. Z hmotného majetku podľa § 22 ods. 2 písm. b) (budovy a stavby) zákona o dani z príjmov je možné vyčleniť na samostatné odpisovanie len tie jednotlivé oddeliteľné súčasti, ktoré sú uvedené v prílohe č. 1 zákona o dani z príjmov. Ide o:

  1. rozvody počítačových sietí,
  2. klimatizačné zariadenia,
  3. osobné a nákladné výťahy,
  4. eskalátory a pohyblivé schody.

Ustanovenie § 22 ods. 15 zákona o dani z príjmov („komponentné odpisovanie“) sa mohlo použiť prvýkrát na majetok uvedený do užívania v účtovnom období roku 2009.

Podstata komponentného odpisovania je v tom, že vyššie uvedený samostatný hnuteľný majetok sa môže odpísať za kratšie obdobie, ako je doba odpisovania nehnuteľnosti, keďže je reálny predpoklad, že k jeho opotrebeniu dôjde počas životnosti nehnuteľnosti.

Podľa metodického usmernenia č. MF/016078/2017-352 zo dňa 9. 11. 2017 o účtovaní technického zhodnotenia hmotného a nehmotného majetku platí, že vyššie uvedený majetok sa účtuje na ťarchu majetkového účtu 021 – Stavby, ale napriek tomu je možné ho odpisovať oddelene od stavby.

Na záver článku uvádzam základ­né účtovné prípady, ktoré sa v zmysle § 62 ods. 1 postupov účtovania účtujú na účte 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku.

Text účtovného prípadu

MD

D

Účtovné odpisy dlhodobého hmotného majetku

551

08x

Účtovné odpisy dlhodobého nehmotného majetku

551

07x

Účtovné odpisy dlhodobého hmotného majetku obstaraného formou finančného prenájmu

551

08x

Účtovné odpisy technického zhodnotenia nehnuteľnej kultúrnej pamiatky a technického zhodnotenia prenajatého majetku

551

089

Vyradenie dlhodobého hmotného majetku v dôsledku jeho fyzického a morálneho opotrebenia

551

08x

Vyradenie dlhodobého nehmotného majetku v dôsledku jeho fyzického a morálneho opotrebenia

551

07x

Oprava odpisov týkajúca sa bežného účtovného obdobia:

zvýšenie

zníženie

 

551

07x, 08x

 

08x, 07x

551

Oprava odpisov za minulé účtovné obdobia – ak je suma nevýznamná:

zvýšenie

zníženie

 

551

07x, 08x

 

07x, 08x

551

Oprava odpisov za minulé účtovné obdobia – ak je suma významná:

zvýšenie

zníženie

 

428

07x, 08x

 

07x, 08x

428



Bezplatný odpovedný servis pre predplatiteľov

Vaše otázky môžete zadať na www.otazkyodpovede.sk.

Seriály