Rozpočtové, príspevkové organizácie a obce tvoria rezervy podľa § 26 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“) a § 14 opatrenia MF SR č. MF/16786/2007-31, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre rozpočtové organizácie, príspevkové organizácie, štátne fondy, obce a vyššie územné celky v z. n. p. (ďalej len „Postupy účtovania“). Podľa § 26 ods. 5 zákona o účtovníctve sú rezervy definované ako záväzky s neistým časovým vymedzením alebo výškou, ktoré sa tvoria na krytie známych rizík alebo strát súvisiacich s činnosťou účtovnej jednotky.
Podľa Postupov účtovania sa rezervy definujú ako záväzok predstavujúci existujúcu povinnosť účtovnej jednotky, ktorá vznikla z minulých udalostí, je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky, pričom ak nie je známa presná výška tohto záväzku, ocení sa odhadom v sume dostatočnej na splnenie existujúcej povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka pri zohľadnení rizík a neistôt.
Záväzok s určitým časovým vymedzením a určitou výškou sa neúčtuje ako rezerva, ale sa účtuje ako záväzok. Rezervy sa tvoria v očakávanej výške záväzku a rezervy aktívny zostatok (§ 14 ods. 6 Postupov účtovania). Vo väčšine prípadov sa očakávaná výška záväzku nerovná jej skutočnému použitiu (čerpaniu).
Tvorba rezerv sa účtuje na ťarchu nákladov, ich použitie a zrušenie v prospech výnosov. V rámcovej účtovej osnove pre rozpočtové organizácie, príspevkové organizácie, štátne fondy, obce a vyššie územné celky (príloha k Postupom účtovania) pre účtovanie tvorby, rozpustenia a zrušenia rezerv sú vytvorené tieto účty:
- 323 – Krátkodobé rezervy, ak ide o krátkodobé záväzky (zákonné, ostatné),
- 451 – Rezervy zákonné, ak ide o dlhodobé rezervy,
- 459 – Rezervy ostatné, ak ide o dlhodobé rezervy.
Z metodického hľadiska sú účty rezerv pasívne účty, ich zostatok sa prevádza do nasledujúceho účtovného obdobia (Postupy účtovania § 14 ods. 5) a v súvahe sa vykazuje na strane pasív. Spôsob tvorby a použitia rezerv sa uvádza vo vnútornom predpise účtovnej jednotky, pričom rezerva sa môže použiť len na účel, na ktorý bola vytvorená. Rezervy sú predmetom dokladovej inventúry a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa z dôvodu upravujúcich závierkových účtovných prípadov účtuje tvorba rezervy, alebo sa upraví jej výška.
Podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej len „ZDP“) rozlišujeme rezervy daňové – zákonné (vytvárané zo zdaňovacej činnosti). Podrobnejšie hľadiská tvorby rezerv zobrazuje tabuľka č. 1.
Tabuľka č. 1: Hľadiská tvorby rezerv
|
Podľa doby vyrovnania záväzkov |
Krátkodobé a dlhodobé rezervy |
|---|---|
|
Podľa činností |
Rezervy za: ● prevádzkovú činnosť ● finančnú činnosť ● mimoriadnu činnosť |
|
Podľa zákonnej úpravy |
Zákonné a ostatné rezervy |
|
Podľa ZDP |
Daňové a nedaňové rezervy |
Zdroj: spracovanie autora
Tvorba rezerv sa účtuje na ťarchu nákladov, ich použitie a zrušenie v prospech výnosov. V závislosti od toho, ktorú časť výsledku hospodárenia ovplyvňujú, sa tvorba rezerv účtuje:
- v prípade prevádzkovej činnosti do nákladov na účet 552 – Tvorba zákonných rezerv, resp. účet 553 – Tvorba ostatných rezerv,
- v prípade finančnej činnosti do nákladov na účet 554 – Tvorba rezerv z finančnej činnosti,
- v prípade mimoriadnej činnosti do nákladov na účet 574 – Tvorba rezerv.
Použitie a čerpanie (zrušenie) rezerv sa účtuje do výnosov v závislosti od toho, na akej činnosti účtovnej jednotky boli rezervy v minulých účtovných obdobiach tvorené na účty:
- 652 – Zúčtovanie zákonných rezerv,
- 653 – Zúčtovanie ostatných rezerv,
- 654 – Zúčtovanie rezerv z finančnej činnosti,
- 674 – Zúčt